Risposta 76/2025: Corretta applicazione del DM 11 agosto 1975 in relazione agli imballaggi e recipienti non restituiti (returnables)

Con la risposta a interpello n. 76 , l’Agenzia si è pronunciata sulle modalità di fatturazione degli imballaggi non restituiti, chiarendo alcuni aspetti della disciplina prevista, a fini di semplificazione, dal DM 11 agosto 1975.

Il caso specifico riguardava una società operante nel settore del beverage che, per semplificare la gestione dei flussi di imballaggi e recipienti “a rendere” (bottiglie in vetro, casse di plastica e pallet in legno), intendeva avvalersi della procedura di cui al decreto citato, la quale consente di emettere, entro il 31 gennaio di ciascun anno, “una sola fattura globale” per gli importi degli imballaggi di cui all’art. 15 n. 4) del DPR 633/72 consegnati nell’anno precedente e non restituiti.

Come ricordato dall’Agenzia, la procedura si applica a condizione che il cedente rispetti alcuni adempimenti, ossia:

• annoti in apposito registro, tenuto ai sensi dell’art. 39 del DPR 633/72, le consegne e le restituzioni risultanti dalle fatture di vendita dei prodotti cui gli imballaggi afferiscono (le annotazioni vanno effettuate distintamente per tipo di imballaggio e per aliquota);
• determini il quantitativo degli imballaggi da assoggettare a IVA come differenza tra quelli complessivamente consegnati in ciascun anno e quelli complessivamente restituiti, in base alle annotazioni effettuate nel registro;
• determini la base imponibile IVA in relazione all’ammontare delle cauzioni corrispondenti ai quantitativi dei diversi imballaggi e recipienti;
• riporti nella fattura, in luogo dei dati dei cessionari, il riferimento al DM 11 agosto 1975.

Ora, considerato che per la determinazione della base imponibile degli imballaggi il DM fa riferimento all’“ammontare delle cauzioni”, il primo dubbio dell’istante verteva sulla possibilità di indicare nell’autofattura, in luogo del valore delle cauzioni, il c.d. valore “mercuriale”. Sul tema, in verità, l’Amministrazione finanziaria si era già espressa, chiarendo che la base imponibile è costituita dal prezzo pattuito o, in mancanza, dal valore normale degli imballaggi, calcolato ai sensi dell’art. 14 del DPR 633/72 (cfr. R.M. n. 503502/75).
Nel caso specifico, dunque, viene riconosciuto che, laddove le parti non abbiano pattuito un prezzo specifico, l’autofattura può riportare il valore “mercuriale”, purché effettivamente rappresentativo del valore normale degli imballi non restituiti.

Viene tuttavia osservato che il “sistema dell’autofattura” non può trovare applicazione per i pallet in legno. Infatti, la cessione di pallet nelle fasi successive alla prima immissione in commercio è soggetta al meccanismo di inversione contabile ai sensi dell’art. 74 comma 7 del DPR 633/72 e tale meccanismo, con finalità antifrode, si applica sia in caso di rivendita autonoma dei bancali, sia in caso di mancata restituzione degli stessi. Pertanto, la mancata resa dei pallet configura un’autonoma operazione imponibile ai fini IVA e soggetta al reverse charge, per la quale non può operare la procedura di cui al DM 11 agosto 1975.

Nel caso specifico, però, considerato che l’istante aderisce al regime di adempimento collaborativo, l’Agenzia ammette comunque una semplificazione: viene infatti riconosciuta la possibilità di emettere un’unica fattura per ciascun acquirente entro il 31 gennaio dell’anno successivo con riferimento a tutti i pallet non restituiti nell’anno solare precedente. Tale fattura, dunque, non dovrà riportare l’imposta ma l’annotazione “inversione contabile” ex art. 74 comma 7 del DPR 633/72.

Il secondo dubbio dell’istante verteva, poi, sulla gestione degli imballaggi restituiti oltre l’anno per i quali fosse già stata emessa l’autofattura.

Secondo le Entrate, la restituzione dell’imballaggio a suo tempo già “fatturato” può costituire il presupposto per operare la variazione in diminuzione ex art. 26 comma 2 del DPR 633/72. Nella logica del sistema, infatti, tale evento può configurare una causa di sopravvenuta nullità dell’operazione originaria, consistente nella cessione dell’imballaggio non restituito. In altre parole, l’Agenzia ammette la procedura di variazione in diminuzione (senza limiti temporali) per rettificare quanto documentato e contabilizzato con la procedura semplificata. Precisa, però, che le restituzioni devono comunque essere annotate sull’apposito registro.

Va, infine, rilevato che nel pronunciarsi sulla peculiare disciplina riservata agli imballaggi, l’Agenzia non ha fornito indicazioni in ordine alle modalità con le quali la “fattura” prevista dal DM 11 agosto 1975 deve essere compilata ai fini della trasmissione al SdI.

Posto che non risultano esenzioni specifiche dall’obbligo di fatturazione elettronica per tale tipologia di documento (né paiono emergere dalla risposta n. 76/2025), e considerato che in base alle specifiche tecniche della e-fattura non è possibile la sostituzione dei dati anagrafici del cessionario con elementi di diversa la natura, restano dubbi sulla corretta predisposizione del file XML.