La “Corporate Sustainability Due Diligence Directive” (CSDD o CS3D)

L’attenzione alle tematiche ESG (Environmental, Social and Governance) è in costante crescita ed è attestata anche dal comunicato stampa del 2 ottobre 2024 pubblicato dalla Consob, che riprende i risultati del Rapporto sulla rendicontazione non finanziaria delle società quotate italiane. Da questi emerge come gli organi di governance sono sempre più coinvolti nella definizione dei temi rilevanti, e così i portatori di interesse quali dipendenti, fornitori e investitori. 

L’interesse e gli sforzi compiuti per garantire un agire aziendale sostenibile, però, devono essere valutati e accertati da figure qualificate, evitando così casi di greenwashing (dare farsa parvenza di agire in chiave sostenibile, in particolare sul tema ambientale) o green hushing (cioè l’atteggiamento silente da parte delle aziende rispetto ai propri obiettivi e alle iniziative sostenibili attivate). Queste figure trovano la loro introduzione con il Decreto Legislativo del 6 settembre 2024 n. 125/2024, che ha dato attuazione nel nostro ordinamento alla Corporate Sustainability Responsibility Directive (Direttiva (EU) 2022/2464), che parla espressamente di revisore di sostenibilità. L’introduzione fornisce grande rilievo alla categoria dei revisori e ha richiesto la pubblicazione di un documento di supporto operativo da parte del Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili. Vediamo dunque chi è il revisore di sostenibilità e in cosa consiste l’attestazione della conformità della rendicontazione di sostenibilità

LA NUOVA FIGURA DEL REVISORE DI SOSTENIBILITA’

Il responsabile dell’incarico di attestazione della rendicontazione di sostenibilità può essere il revisore o i revisori di sostenibilità a cui è stato conferito tale incarico e che firmano la relazione di attestazione. Il compito della revisione può essere assegnato anche ad un’impresa di revisione legale. Inoltre, il revisore della rendicontazione di sostenibilità incaricato può essere lo stesso revisore legale incaricato della revisione legale del bilancio o un diverso revisore legale.

Il decreto modifica il contenuto del d.lgs. 39/2010 relativo alle revisioni legali dei conti annuali e dei conti consolidati, apportando modifiche ai seguenti aspetti:

1. I requisiti professionali necessari per lo svolgimento delle attività e le modalità di abilitazione, prevedendo un tirocinio specifico presso un revisore legale o un’impresa di revisione legale abilitati di durata almeno triennale, di cui almeno otto mesi relativi all’acquisizione di conoscenze teorico pratiche necessarie per conseguire l’abilitazione, e introducendo un regime transitorio semplificato per i revisori iscritti nel registro entro il 1° gennaio 2026. Il periodo di tirocinio di almeno otto mesi può essere svolto dal revisore legale o dal soggetto che ha già completato il tirocinio per l’esercizio dell’attività di revisione legale, anche disgiuntamente al periodo di tirocinio necessario al conseguimento dell’abilitazione alla revisione legale che ha durata almeno triennale. Gli iscritti al registro della revisione legale dei conti, entro la data del 1° gennaio 2026, sono considerati abilitati e possono rilasciare le attestazioni di conformità della rendicontazione di sostenibilità senza che siano osservati gli obblighi di cui agli articoli 3, comma 1, lettera d-bis ), e 4, comma 3 -ter ), del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39, purché abbiano maturato almeno cinque crediti formativi annuali nelle materie caratterizzanti la rendicontazione e l’attestazione della sostenibilità ai sensi dell’articolo 5 del citato decreto legislativo n. 39 del 2010 e producano domanda di abilitazione con le modalità di cui all’articolo 6, comma 1 -bis , del decreto legislativo n. 39 del 2010.
2. Le modalità di conferimento dell’incarico, distinguendo in base alla natura, o meno, di ente di interesse pubblico o ente sottoposto a regime intermedio del soggetto sottoposto ad assurance;
3. Le modalità di svolgimento dell’incarico attraverso i principi di attestazione internazionali e altri principi contabili, di etica e di indipendenza, nella misura in cui siano rilevanti ai fini dell’attestazione in materia di sostenibilità, definiti dall’International Federation of Accountants (IFAC);
4. I contenuti della relazione di attestazione della conformità della rendicontazione di sostenibilità, conformità rispetto al quadro normativo di riferimento. 

Il revisore della sostenibilità che effettua l’attestazione per conto di una società di revisione legale non può rivestire cariche sociali negli organi di amministrazione e controllo dell’ente che ha conferito l’incarico di attestazione ne’ può prestare lavoro autonomo o subordinato in favore dell’ente stesso svolgendo funzioni dirigenziali di rilievo, se non sia decorso almeno un biennio dal momento in cui abbia cessato la sua attività in qualità di revisore della sostenibilità o di responsabile chiave della sostenibilità in relazione all’incarico.

I revisori della sostenibilità e la società di revisione che svolgono incarichi di attestazione sulla conformità della relativa rendicontazione sono soggetti a controllo di qualità secondo le specifiche del d.lgs. 39/2010, così come modificato dal d.lgs. 125/2024. 

Per quanto concerne i diritti dei revisori della sostenibilità, questi, che sia persona fisica o una società di revisione legale, possono dimettersi dagli incarichi, salvo il risarcimento del danno, nei casi e con le modalità definiti con regolamento dal Ministro dell’economia e delle finanze, sentita la Consob. In ogni caso, le dimissioni devono essere poste in essere in tempi e modi tali da consentire alla società sottoposta a revisione o sottoposta alla attestazione di provvedere altrimenti, salvo il caso d’impedimento grave e comprovato del revisore legale, del revisore della sostenibilità o della società di revisione legale. Il medesimo regolamento definisce i casi e le modalità in cui può risolversi consensualmente o per giusta causa il contratto con il quale sono conferiti gli incarichi di revisione legale e di attestazione. In caso di dimissioni o risoluzione consensuale del contratto, le funzioni continuano a essere esercitate dal medesimo revisore della fino a quando la deliberazione di conferimento del nuovo incarico non è divenuta efficace e, comunque, non oltre sei mesi dalla data delle dimissioni o della risoluzione del contratto.

Il revisore della sostenibilità e la società di revisione legale che svolge incarichi di attestazione provvedono a effettuare gli interventi indicati nella relazione dei soggetti incaricati del controllo della qualità, entro il termine nella stessa definito. In caso di mancata, incompleta o tardiva effettuazione di tali interventi il Ministero dell’economia e delle finanze e la Consob, negli ambiti di rispettiva competenza possono applicare le sanzioni di cui agli articoli 24 (provvedimenti del Ministero dell’economia e finanza nella sua attività di vigilanza) e 26 -quater (disciplina ex novo dei provvedimenti della Consob sull’attività di attestazione), commi 1, 3 e 4 del d.lgs. 39/2010. 

L’ATTESTAZIONE DI CONFORMITA’: UNA CONFERMA DEL PROPRIO IMPEGNO

L’attestazione di conformità sulla rendicontazione di sostenibilità alla normativa di settore consente di assicurare l’attendibilità e la trasparenza delle informazioni in tema, oltre a garantire la loro qualità. 

Il revisore della rendicontazione di sostenibilità abilitato è incaricato di trarre le proprie conclusioni in merito al documento fornito circa:

1. la conformità della rendicontazione ai criteri di redazione stabiliti dal Decreto;
2. la conformità all’obbligo di marcatura della rendicontazione di sostenibilità di cui all’art. 3, comma 10, e all’art. 4, comma 9;
3. l’osservanza degli obblighi di informativa previsti dall’ articolo 8 del regolamento (UE) 2020/852 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 18 giugno 2020. 

L’attività di attestazione della rendicontazione di sostenibilità è svolta in conformità ai principi di attestazione adottati dalla Commissione europea ai sensi dell’art. 26-bis, paragrafo 3, della direttiva 2006/43/CE. Fino all’adozione dei principi di cui al comma 1-bis da parte della Commissione europea, l’attività di attestazione è svolta in conformità ai principi di attestazione elaborati, tenendo conto dei principi di attestazione internazionali, da associazioni e ordini professionali congiuntamente al Ministero dell’economia e delle finanze e alla Consob e adottati dal Ministero dell’economia e delle finanze, sentita la Consob, sulla base delle medesime convenzioni di cui all’ultimo periodo del comma precedente.

La relazione di attestazione, redatta in conformità ai principi di attestazione, comprende: a) un paragrafo introduttivo che identifica la rendicontazione di sostenibilità sottoposta ad attestazione, la data e il periodo cui si riferisce, nonché il quadro normativo di riferimento; b) una descrizione della portata delle attività di attestazione della conformità della rendicontazione di sostenibilità che indica almeno i principi di attestazione in base ai quali tali attività sono state svolte; c) le conclusioni della valutazione delle conformità ai criteri di redazione, obbligo di marcatura e a quelli di informativa del regolamento Tassonomia. Nel caso in cui l’attestazione sia stata svolta da più revisori di sostenibilità o da più società di revisione legale, questi raggiungono un accordo sui risultati e presentano una relazione e delle conclusioni congiunte (in caso di disaccordo, ognuno di essi presenta le proprie conclusioni in un paragrafo distinto della relazione di attestazione, indicando i motivi del disaccordo). La relazione di attestazione è firmata e datata dal responsabile dell’incarico di attestazione della rendicontazione di sostenibilità.